Koniec problemów z ustalaniem kosztów z tytułu najmu samochodu osobowego

Aby móc mówić o jakimkolwiek rozliczeniu danego wydatku, należy go najpierw w odpowiedni sposób zakwalifikować na gruncie ustawy o danym podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatek taki, w myśl art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi koszt uzyskania przychodu , jeśli został poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Wydatek ten ma jednocześnie służyć uzyskaniu przychodów bądź zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła. Dodatkowo, nie może on widnieć na liście wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów mocą art. 23 ustawy PIT.

Samo zakwalifikowanie jako kup wydatku na czynsz pojazdu nie stanowi jednak istoty przedstawianego problemu. Problematyczny, aż do czasu wydania przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej był sposób zaliczenia w koszty czynszu za wynajem samochodu. Do czasu ww. interpretacji sądy wyróżniały dwie metody rozliczenia tego wynajmu: bądź to metodą czynszu za kilometr, bądź to metodą bezpośredniego zaliczenia w koszty. W tym miejscu warto zaznaczyć, że powyższe problemy wynikały zarówno na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i prawnych, która to przewiduje analogiczne rozwiązania.

Do tej pory jedną z metod rozliczenia wydatku z tytułu najmu samochodu osobowego była, przewidziana przez ustawę, metoda czynszu za kilometr. Bazowała ona na literalnym brzmieniu ustawy PIT. Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów poniesionych z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Tak wiec, kosztem uzyskania przychodu z tytułu najmu samochodu osobowego byłaby tylko kwota ustalona do wysokości limitu określonego przepisami art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT i analogicznego art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT. Kwota ta wynikałaby z ewidencji prowadzonej przez podatnika. W myśl tej koncepcji opłata z tytułu najmu pojazdu była zaliczana do ogólnego czynszu, płaconego za każdy kilometr użytkowania. Za takim poglądem wyraził się m.in. NSA w wyrokach z dnia 8 lutego 2007 r., (sygn. akt II FSK 189/06) oraz z dnia 25 marca 2010 r., (sygn. akt II FSK 1890/08), a także WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 15 lutego 2007 r., (sygn. akt I SA/GL 377/06)

Druga grupa poglądów, prezentowana w prawie podatkowym, nakazywała nie ograniczać wydatku poniesionego na czynsz wynajmu samochodu osobowego wyżej określonym limitem wyliczonym poprzez pomnożenie liczby faktycznie przebytych kilometrów przebiegu pojazdu i stawki za jeden kilometr określonej w odrębnych przepisach. Opłata za czynsz miała stanowić inny, odrębny rodzaj wydatku, zaliczany do kosztów uzyskania przychodu na zasadach ogólnych, określonych w art. 22 ust. 1 ustawy PIT i odpowiednio art. 15 ust. 1 ustawy CIT. W myśl prezentowanego poglądu czynsz za najem pojazdu stanowi oddzielny rodzaj wydatku, niezależny od kosztów eksploatacyjnych pojazdu, wyliczanych za pomocą przedstawionej metody mnożenia. Stanowisko takie prezentowane jest w wyroku WSA w Warszawie z dnia 5 lutego 2010 r., (sygn. akt III SA/Wa 1502/09), wyroku NSA z dnia 16 marca 2012 r., (sygn. akt II FSK 2030/10), wyroku NSA z dnia 17 października 2012 r. (sygn. akt II FSK 467/11), wyrokach NSA z dnia 20 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2446/11 i sygn. akt II FSK 2447/11.

Mając na uwadze przedstawione powyżej rozbieżności, w dniu 8 listopada 2013 roku Minister Finansów wydał interpretację ogólną, dotyczącą przedmiotowej kwestii. W jej treści Minister przychylił się do drugiego z przedstawianych powyżej poglądów, każącego kwalifikować czynsz za wynajem samochodu za oddzielny rodzaj wydatku, zaliczony bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu, a nie rozliczonego w ramach tzw. rozliczenia kilometrowego. W swych rozważaniach Minister pokierował się językową wykładnią 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT. Koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go, są one wiec rozliczane metodą czynszu za kilometr. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Takim zaś kosztem jest koszt poniesiony w związku z zawarciem umowy najmu samochodu osobowego. Takiej interpretacji pomaga również treść art. 23 ust. 7 ustawy PIT i art. 16 ust. 5 ustawy CIT, w zakresie w jakim wylicza, że ewidencja przebiegu pojazdu, jaką sporządza podatnik, powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Z treści przepisów tych wynika, że wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT odnoszą się tylko i wyłącznie do wydatków dotyczących czystej eksploatacji samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. Bazując na powyższych danych następuje określenie "stawki za jeden kilometr przebiegu". Zatem, jeżeli suma wydatków limitowanych nie może przekroczyć kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach, to tego rodzaju kalkulacja, w przekonaniu Ministra Finansów, nie może być w jakikolwiek sposób utożsamiana z opłatami, które jej nie podlegają. Opłatą taką jest czynsz za wynajem samochodu.

Justyna Zając-Wysocka, radca prawny, Dyrektor Departamentu Doradztwa Podatkowego Małopolskiego Instytutu Studiów Podatkowych w Krakowie

_{Artykuł ma charakter jedynie informacyjny i stanowi publikację zainspirowaną treścią artykułów prasowych, interpretacji organów podatkowych i orzeczeń sądów administracyjnych. Nie stanowi porady ani opinii podatkowej czy prawnej w rozumieniu art. 2 ust. 1 i art. 31 ustawy o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 1996 r. Nr 102, poz. 475, ze zm.) i jest odzwierciedleniem poglądów wyrażanych przez autorów publikacji. Małopolski Instytut Studiów Podatkowych Sp. z o.o. nie bierze odpowiedzialności za ewentualne skutki podejmowanych decyzji na ich podstawie.}